Scope 3 en la CSRD: qué categorías del GHG Protocol exige ESRS E1 y cómo documentarlas para la auditoría

ESRS E1 obliga a incluir el Scope 3 en el informe de sostenibilidad CSRD, pero no exige reportar las quince categorías del GHG Protocol por igual. La materialidad determina cuáles entran en el inventario, cuáles se pueden excluir con argumento documentado y cuáles el auditor revisará con más detalle. Saber cómo aplicar ese filtro antes de empezar el cálculo ahorra meses de trabajo innecesario —y evita observaciones en la primera auditoría.

#Qué exige ESRS E1 en materia de Scope 3

ESRS E1 es el estándar temático de la CSRD dedicado al cambio climático. Entre sus requisitos de divulgación, uno de los más exigentes es la huella de gases de efecto invernadero: el estándar obliga a declarar el Scope 1, el Scope 2 y las emisiones materiales del Scope 3, desglosadas por categoría.

El punto clave es ese adjetivo: «materiales». ESRS E1 no obliga a calcular las quince categorías de forma exhaustiva. Obliga a realizar una evaluación de materialidad —siguiendo la misma lógica que el análisis de doble materialidad del ESRS 1— sobre el Scope 3 para justificar qué categorías entran y cuáles no.

Lo que sí exige sin excepción es que el inventario cumpla la metodología del GHG Protocol Corporate Standard o una norma equivalente como ISO 14064-1. Los alcances se calculan en CO₂ equivalente, incluyendo el conjunto de los seis gases del Protocolo de Kioto.

#Las quince categorías en el lenguaje de ESRS E1

ESRS E1 habla de Scope 3 upstream y downstream usando los mismos términos que el GHG Protocol. Las quince categorías se distribuyen así:

Upstream (categorías 1 a 8): bienes y servicios comprados (cat. 1), bienes de capital (cat. 2), actividades energéticas upstream (cat. 3), transporte y distribución upstream (cat. 4), residuos en operaciones propias (cat. 5), viajes de negocio (cat. 6), desplazamiento de empleados o commuting (cat. 7) y activos arrendados upstream (cat. 8).

Downstream (categorías 9 a 15): transporte y distribución downstream (cat. 9), procesamiento de productos vendidos (cat. 10), uso de los productos vendidos (cat. 11), tratamiento al final de vida del producto (cat. 12), activos arrendados downstream (cat. 13), franquicias (cat. 14) e inversiones (cat. 15).

ESRS E1 no introduce una clasificación alternativa: utiliza estas quince categorías como referencia y pide que la empresa evalúe cuáles son materiales para su modelo de negocio.

#La materialidad como filtro: cómo saber qué categorías incluir

El proceso para determinar qué categorías del Scope 3 entran en el informe CSRD sigue una secuencia de tres pasos:

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   Screening cuantitativo

   Estima el orden de magnitud de cada categoría, aunque sea con datos primarios muy escasos o factores spend-based. El objetivo no es un cálculo exacto sino determinar qué categorías son relevantes en términos de toneladas de CO₂ equivalente. Una categoría que representa menos del 1-2% del total y sin expectativa de crecimiento puede documentarse como no material con ese argumento.

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   Screening cualitativo

   Algunas categorías pueden ser materiales aunque el volumen de emisiones sea moderado, porque el riesgo reputacional o la presión de la cadena de valor es alta. Un fabricante de equipos industriales, por ejemplo, puede tener una categoría 11 (uso del producto vendido) con magnitud moderada pero con alto impacto en el riesgo de transición de sus clientes, lo que la hace material desde la perspectiva financiera.

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   Documentar las exclusiones

   Para cada categoría que se excluye del inventario, el expediente debe contener una justificación documentada. La justificación estándar es una de estas dos: volumen estimado no material, con el cálculo de respaldo, o la actividad no existe en el modelo de negocio, con la explicación de por qué.

El auditor CSRD revisará precisamente ese documento de exclusión. Si no existe, tratará la categoría ausente como un error en el inventario, no como una elección metodológica.

#Cuatro categorías de evaluación prioritaria en casi todos los sectores

Cuatro categorías del Scope 3 son de evaluación prioritaria para cualquier empresa, independientemente del sector:

La categoría 1 (bienes y servicios comprados) suele ser la más grande en empresas industriales y de distribución. Aunque estimar todo el gasto con datos primarios es inviable en el primer año, un método spend-based con factores de emisión por categoría de compra permite obtener una estimación que documenta la materialidad con suficiente solidez para el auditor.

La categoría 3 (actividades energéticas upstream) aplica a cualquier empresa con Scope 1 o Scope 2 significativos. Cubre la extracción del combustible que se quema en instalaciones propias y las pérdidas en la red eléctrica asociadas al consumo eléctrico. Pocas empresas la excluyen con argumento sólido una vez han evaluado sus alcances operativos.

La categoría 6 (viajes de negocio) y la categoría 7 (commuting de empleados) son, en empresas de servicios con Scope 1 bajo, las partidas más grandes del Scope 3. El auditor las espera siempre que la empresa tenga plantilla con desplazamientos habituales.

#Categorías con mayor probabilidad de ser materiales según el sector

La estructura del Scope 3 varía radicalmente según el modelo de negocio. Estas son las combinaciones más frecuentes:

Empresa industrial con producción propia. Las categorías 1 (materias primas compradas), 2 (maquinaria y activos adquiridos), 4 (logística entrante), 11 (uso del producto vendido, si consume energía) y 12 (tratamiento al final de vida) concentran la mayor parte de la huella total en la mayoría de sectores manufactureros. Las categorías 6 y 7 tienen peso secundario salvo en plantas con plantillas muy grandes.

Empresa de servicios profesionales o tecnología. Las categorías que dominan son 1 (software, licencias, equipamiento IT), 2 (servidores y equipos de oficina), 6 (viajes de negocio), 7 (commuting) y 8 (oficinas arrendadas cuando el propietario incluye los suministros energéticos). La categoría 11 puede ser relevante si la empresa vende productos digitales con huella de uso apreciable en el cliente.

Cadena de distribución o retail. Las categorías 1 (mercancías adquiridas), 4 (transporte entrante), 9 (transporte saliente), 12 (packaging y fin de vida del embalaje) y 14 (si existe red de franquicias) son las de mayor peso habitual. El inventario de una distribuidora sin producción propia vive en gran medida en el Scope 3.

Entidad financiera. La categoría 15 (inversiones y carteras financiadas) domina el inventario de un banco, una aseguradora o un fondo de inversión. Es la que el auditor revisará con más profundidad, junto con la metodología PCAF o equivalente que se haya utilizado para su cálculo.

#Cómo construir el expediente documental para el auditor

El auditor CSRD no solo revisa que el cálculo de Scope 3 sea correcto; revisa que existe un proceso documentado para llegar a él. Estos son los elementos que el expediente debe contener:

Documento de alcance y materialidad del Scope 3. Una tabla con las quince categorías, el estado de cada una (incluida o excluida), el método de estimación utilizado en el screening, el resultado numérico si está incluida y el argumento de exclusión si no lo está. Este documento es la primera pieza que el auditor solicita, antes de revisar ningún cálculo concreto.

Fuentes de datos por categoría. Para cada categoría incluida, el expediente documenta de dónde vienen los datos: registros propios como facturas, hojas de viaje o datos del gestor de residuos; datos primarios del proveedor; o método spend-based con la fuente indicada. La jerarquía de fuentes sigue la misma lógica que en Scope 1 y Scope 2: medición directa, facturas verificadas, estimaciones informadas y, como último recurso, factores genéricos de bases de datos especializadas como los factores de conversión DEFRA o EXIOBASE.

Trazabilidad del factor de emisión. Cada cálculo debe referenciar el factor de emisión utilizado, su fuente y su año de publicación. Cuando se utilizan datos primarios del proveedor —por ejemplo, huella de un bien comprado que el proveedor ha calculado y verificado— ese dato debe estar respaldado con la documentación que el proveedor haya facilitado.

Notas metodológicas sobre cambios respecto al año anterior. A partir del segundo año de reporting CSRD, el auditor revisará si las variaciones en Scope 3 se deben a cambios reales en el negocio o a cambios metodológicos. Documentar cada decisión metodológica —nuevo factor de emisión, ampliación del perímetro, nueva categoría incorporada— evita que se interpreten como correcciones de errores previos.

Si la empresa ya tiene un inventario GHG verificado bajo el Registro MITECO o ISO 14064-1, la base de datos y la metodología ya están construidas. Lo que añade ESRS E1 es la exigencia de un screening formal de materialidad para las quince categorías, aunque muchas queden excluidas con argumento documentado. Puedes estructurar ese inventario con Emision Calcula o preparar el expediente de sostenibilidad completo con Emision Reporta.

#Preguntas frecuentes

¿La CSRD obliga a calcular el Scope 3 completo desde el primer año?

No. ESRS E1 obliga a evaluar la materialidad de las quince categorías, pero solo a calcular las que resulten materiales. Además, algunos requisitos relacionados con la cadena de valor tienen opciones de aplicación gradual en los primeros años, que permiten utilizar estimaciones en vez de datos primarios mientras la empresa construye sus capacidades de recopilación.

¿Qué ocurre si un proveedor no facilita datos de emisiones?

Es la situación habitual en el primer ejercicio. El GHG Protocol —y con él ESRS E1— acepta estimaciones con factores spend-based o medias sectoriales cuando no hay datos primarios disponibles. Lo que no acepta es omitir una categoría material sin datos ni argumento. Una estimación con factor genérico documentado es metodológicamente más sólida que dejar la categoría en blanco.

¿Puedo reutilizar el inventario Scope 3 que ya presento de forma voluntaria en MITECO?

Sí. Si la empresa ya calculó el Scope 3 de forma voluntaria para el Registro MITECO o bajo ISO 14064-1, esa base de datos es directamente reutilizable para ESRS E1. Lo que añade la CSRD es el documento formal de materialidad por categoría y la integración del inventario en el informe de sostenibilidad con el nivel de trazabilidad que el auditor exige.

¿La categoría 15 (inversiones) aplica solo a entidades financieras?

No, pero la relevancia varía mucho. Para un banco o un fondo de inversión, es la categoría dominante del inventario. Para una empresa industrial con participaciones accionariales en empresas fuera de su perímetro de consolidación, aplica en proporción a esas participaciones. Una empresa sin inversiones relevantes puede excluirla con argumento documentado de no materialidad.

¿Hay que desglosar el Scope 3 por categoría en el informe publicado?

Sí. ESRS E1 requiere el desglose por categoría de las emisiones de Scope 3 declaradas. No basta con publicar un total de Scope 3: cada categoría material debe aparecer identificada con su volumen y su metodología de cálculo. El auditor verifica esa trazabilidad categoría por categoría.

¿Qué diferencia hay entre el Scope 3 para ESRS E1 y el que pide el CDP?

La metodología de base es la misma: GHG Protocol. El CDP tiene sus propios formularios con preguntas específicas sobre el porcentaje del gasto cubierto y el nivel de compromiso de los proveedores con sus propias reducciones. Un inventario bien construido para ESRS E1 cubre los datos que el CDP pide en su módulo de cambio climático, pero la presentación difiere. Las empresas que ya responden al CDP pueden aprovechar ese trabajo directamente para ESRS E1.

¿Puede el auditor rechazar el inventario de Scope 3 si usa datos spend-based?

El uso de datos spend-based no es motivo de rechazo por sí solo, siempre que el método esté documentado y el factor de emisión sea apropiado para la categoría de compra. Lo que el auditor sí puede señalar es el uso de factores muy genéricos donde hay alternativas más precisas disponibles, o la ausencia de un plan de mejora de la calidad de datos para ejercicios sucesivos. Documentar que se tiene previsto migrar a datos primarios en los próximos años reduce el riesgo de observación.

Próximo paso

El Scope 3 es el capítulo del inventario GHG que más trabajo previo exige, pero también el que más valor estratégico aporta cuando está bien construido: identifica los proveedores de mayor impacto, orienta las decisiones de compra y respalda el plan de transición climática que ESRS E1 también exige. Si el inventario de tu empresa todavía no incluye Scope 3, la opción más práctica es empezar por la evaluación de materialidad de las quince categorías: determina cuáles son relevantes para tu sector y estima en qué orden de magnitud se mueven antes de comprometerte con un cálculo completo. Emision Calcula te ayuda a estructurar ese proceso desde el primer punto de datos.